Con la stesura del presente documento intendiamo informarLa sulla possibilità di ravvedimento per la mancata registrazione nei termini di legge del contratto di comodato necessario per godere dell’agevolazione IMU e TASI introdotta dalla Legge di Stabilità 2016.

 

 
Tra le condizioni (oggettive) necessarie per godere dell’agevolazione IMU e TASI introdotta dal comma 10 lett. b) Legge n. 208/2015 (abbattimento del 50% della base imponibile) per l’immobile concesso in comodato tra parenti in linea retta entro il primo grado (genitori e figli) rientra la registrazione presso gli uffici dell’Agenzia delle Entrate del contratto del comodato.
Si ricorda che ai fini della registrazione, è necessario il versamento dell’imposta di registro in misura fissa di 200 euro e una marca da bollo da 16 euro per ogni copia da registrare (minimo 2) ogni quattro facciate e comunque ogni 100 righi. Il versamento dell’imposta di registro è eseguito tramite Modello F23 indicando come codice tributo 109T e compilando il campo “CODICE UFFICIO O ENTE” (in cui riportare il codice identificativo dell’ufficio dell’Agenzia delle Entrate presso il quale si vuole eseguire la registrazione) ed il campo “CAUSALE” (indicando la sigla RP).
Nel corso di Telefisco 2016, il MEF ha fornito precisazioni riguardo alle date entro cui provvedere alla registrazione del contratto di comodato al fine di godere dell’agevolazione in esame per tutti i mesi del 2016 e ciò alla luce del fatto che IMU e TASI sono tributi dovuti in base ai mesi di possesso e che si considera per intero il mese in cui il possesso si protrae per più di 15 giorni (comma 2 art. 9 D.Lgs. n. 23/2011).
È fatta distinzione tra comodato “scritto” e verbale”. Per il comodato in forma scritta, poiché soggetto ad obbligo di registrazione in termine fisso (entro 20 giorni dalla data di stipula) è stato chiarito che, al fine di godere dell’agevolazione per tutto il 2016, era necessario provvedere a stipulare il contratto con data massima corrispondente al 16/01/2016 e di provvedere quindi alla registrazione entro la data massima del 05/02/2016 qualora la data di stipula fosse stata proprio il 16/01/2016. Per il comodato “verbale”, per il quale la regola generale è che non sussiste alcun obbligo di registrazione salvo il caso di enunciazione in altri atti (art. 22 D.P.R. 131/1986), il MEF ritiene, invece, applicabile l’art. 3, comma 2, Legge n. 212/2000 (Statuto del contribuente) secondo cui le disposizioni tributarie non possono prevedere adempimenti a carico del contribuente la cui scadenza sia fissata anteriormente al 60° giorno dalla data della loro entrata in vigore. Ne consegue, che qualora il comodante voglia godere per tutto il 2016 dell’agevolazione dovrà provvedere alla registrazione del contratto “verbale” (già in essere all’1/1/2016) entro il 1° marzo 2016.
   
Tra le altre condizioni (soggettive) necessarie al fine godere dell’agevolazione vi è che il comodatario abbia la residenza e la dimora abituale nell’immobile oggetto di comodato. Pertanto, qualora questi non l’abbia già è necessario che la trasferisca.
In base al Decreto-Legge n. 5/2012 (convertito nella Legge 35/2012), gli effetti giuridici della variazione di residenza decorrono dalla data di presentazione della dichiarazione con cui il cittadino ne fa richiesta (dunque, ha efficacia in tempo reale). La domanda è presentata al comune in cui si intende trasferire la residenza il quale ne da comunicazione al comune di provenienza (qualora il cambio avviene da un comune all’altro) oppure aggiorna i dati già presenti in anagrafe (qualora vari solo l’indirizzo di residenza nell’ambito dello stesso comune).
Dunque, la cosa importante da tener presente è che, anche se il contratto di comodato è registrato, l’agevolazione inizierà a decorrere sempre dal momento in cui il comodatario acquisisce l’effettiva residenza nell’immobile ricevuto.
Pertanto potrebbero verificarsi due ipotesi:

1. il comodatario (es. figlio) già risiede all’1/1/2016 nell’immobile oggetto di comodato, perché ad esempio il (genitore) glielo aveva concesso nel 2015 o in anni precedenti;
2. all’1/1/2016 il comodatario non ha ancora la residenza nell’immobile oggetto di comodato.

Nell’ipotesi di cui al punto 1), se tra comodante e comodatario era stato a suo tempo stipulato un contratto scritto e registrato presso l’Agenzia delle Entrate, il comodante (se rispettate tutte le altre condizioni previste dalla norma) godrà dell’agevolazione per tutti i mesi del 2016. Qualora, invece, il comodato era solo “verbale”, al fine di godere dell’agevolazione per tutti i mesi del 2016, è necessario provvederne alla registrazione entro il 1° marzo 2016.
Nell’ipotesi di cui al punto 2) invece, poiché l’agevolazione inizierà a decorrere dal momento in cui il comodatario acquisisce effettivamente la residenza nell’immobile, è opportuno attendere che ciò avvenga (o comunque è opportuno conoscere con esattezza il momento in cui avverrà in modo tale da distinguere nel contratto la data di stipula da quella di decorrenza) e poi procedere alla stipula e registrazione del contratto.
 

Esempio

Il figlio (comodatario) sa che chiederà il cambio di residenza il 10 marzo 2016. In tal caso è opportuno stipulare il contratto di comodato con data di stipula 01/03/2016 (e provvedere alla registrazione entro 20 giorni a decorrere dal 01/03) e data di decorrenza 10/03/2016, oppure stipulare un comodato con data di stipula e data decorrenza entrambe coincidenti al 10/03/2016 (e provvedere alla registrazione entro 20 giorni a decorrere dal 10/03). In entrambi i casi, comunque, l’agevolazione sarà applicabile per 10 mesi (da marzo a dicembre) poiché marzo è considerare per intero (il possesso in capo al comodatario si protrae per più di 15 giorni).

   
Per chi omette la registrazione del contratto di comodato nei termini di legge trova applicazione la sanzione prevista dall’art. 69 D.P.R. n. 131/1986: dal 120% al 240% dell'imposta dovuta (per i primi 30 giorni di ritardo la sanzione è ridotta al 60% con un minimo di 200 euro).
L’omessa registrazione è comunque sanabile attraverso il ravvedimento operoso con conseguente versamento dell’imposta di registro dovuta (200 euro), della sanzione (ridotta) e degli interessi al tasso annuo legale (attualmente allo 0,2%) per ogni giorni di ritardo.
 
 

Ravvedimento omessa registrazione contratto di comodato
Termine	Sanzione
Entro 30 giorni	20 euro (1/10 di 200)
Entro 90 giorni	24 euro (il 12% di 200)
Entro 1 anno	30 euro (15% di 200 euro)
Entro 2 anni	34,28 euro (17,14% di 200 euro)
Oltre 2 anni	40 euro (il 20% di 200)
Per il comodato scritto, il termine per ravvedersi inizia a decorrere dal giorno successivo quello in cui doveva essere eseguita la registrazione (quindi dal 21° giorno successivo la data di stipula). Per i contratti verbali (già in essere al 1° gennaio 2016) il termine del ravvedimento inizierà a decorrere dal 2 marzo 2016.

 
La sanzione è versata indicando il codice tributo 671T e gli interessi sono sommati all’imposta di registro dovuta (109T).
Il legislatore lascia, dunque, ampia possibilità alle parti di poter rimediare all’eventuale mancata registrazione del comodato senza che ciò possa compromettere il diritto all’agevolazione (si potrebbe addirittura liquidare e versare l’IMU e la TASI con applicazione dell’agevolazione e procedere solo successivamente alla registrazione del comodato applicando il ravvedimento).
 

Esempio (Ravvedimento comodato scritto)

Il genitore vuole cedere in comodato d’uso al figlio l’immobile posseduto nel Comune di Caserta. Vi sono tutti i requisiti per godere dell’agevolazione. Il figlio all’1/1/2016 non aveva ancora la residenza nel predetto immobile pertanto provvede a trasferirla. Il cambio di residenza avviene in data 1° aprile 2016. In sede di liquidazione dell’acconto IMU e TASI, non si è ancora provveduto alla registrazione del contratto di comodato. Il comodante, può sul predetto immobile, comunque liquidare l’IMU e la TASI applicando l’agevolazione. Tuttavia, dovrà regolarizzare l’omessa registrazione del contratto se non vuole in futuro ricevere eventuale accertamento in merito. Pertanto, le parti potrebbero redigere un contratto di comodato con data stipula e decorrenza al 1° aprile. In tale ipotesi, dunque, il termine ordinario di registrazione era il 20 aprile 2016 (20 giorni dalla data di stipula). Supponendo che si decida di regolarizzare la posizione il giorno 18 luglio 2016, occorrerà versare in tale data (e poi recarsi all’Agenzia delle Entrate per la registrazione): imposta di registro (cod. tributo 109T) = 200,00 sanzione (cod. tributo 671T) = 24 euro interessi = [(200 x 0,2%) / 365] x 89 giorni di ritardo = 0,10

 

Esempio (Ravvedimento comodato verbale)

Il genitore nel 2015 ha ceduto in comodato al figlio l’immobile di sua proprietà e d in cui il figlio ha trasferito la residenza sin da subito. Vi sono tutti i requisiti per godere dell’agevolazione. All’epoca, tuttavia, non fu redatto un comodato scritto per cui nessuna registrazione fu fatta. In sede di liquidazione dell’acconto IMU e TASI 2016, non si è ancora provveduto alla registrazione del contratto di comodato. Il comodante, può sul predetto immobile, comunque liquidare IMU e TASI applicando l’agevolazione. Tuttavia, dovrà ad ogni modo regolarizzare l’omessa registrazione del contratto se non vuole in futuro ricevere eventuale accertamento in merito. Poiché si tratta di regolarizzare un comodato “verbale” già esistente all’1/1/2016, il ravvedimento inizierà a decorrere dal 2 marzo (la registrazione, in base ai chiarimenti del MEF, infatti, deve avvenire entro il 1° marzo 2016). Supponendo che si decida di regolarizzare la propria posizione il giorno 30 giugno 2016, occorrerà versare in tale data (e poi recarsi all’Agenzia delle Entrate per la registrazione): imposta di registro (cod. tributo 109T) = 200,00 sanzione (cod. tributo 671T) = 30 euro interessi = [(200 x 0,2%) / 365] x 120 giorni di ritardo = 0,13